Il transfer pricing identifica la pratica, fra imprese residenti in stati a differente fiscalità, ma appartenenti allo stesso gruppo, che tende a spostare i redditi imponibili nei paesi con la fiscalità più conveniente, attraverso la manipolazione dei prezzi di vendita praticati nelle transazioni infragruppo, sovrastimando o sottostimandogli stessi rispetto ad un prezzo di “libera concorrenza” (secondo la definizione delle “Linee guida ” dell’Organizzazione per la Cooperazione e lo Sviluppo Economico (OCSE), o al “valore normale” (secondo la definizione di cui agli articolo  9 comma 3 T.U.I.R. e 110, comma 7 e 9, T.U.I.R. ).

L’ art_26_dl_78_2010 (“Adeguamento alle direttive OCSE in materia di documentazione dei prezzi di trasferimento”) ha introdotto, all’interno dell’ Art. 1 del D.Lgs. 471/97 (art_1_dlgs_471), il comma 2-ter.

“2-ter In caso di rettifica del valore normale dei prezzi di trasferimento praticati nell’ambito delle operazioni di cui all’articolo 110, comma 7, del decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, da cui derivi una maggiore imposta o una differenza del credito, la sanzione di cui al comma 2 non si applica qualora, nel corso dell’accesso, ispezione o verifica o di altra attivita’ istruttoria, il contribuente consegni all’Amministrazione finanziaria la documentazione indicata in apposito provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate idonea a consentire il riscontro della conformità al valore normale dei prezzi di trasferimento praticati. Il contribuente che detiene la documentazione prevista dal provvedimento di cui al periodo precedente, deve darne apposita comunicazione all’Amministrazione finanziaria secondo le modalita’ e i termini ivi indicati. In assenza di detta comunicazione si rende applicabile il comma 2.”

La sanzione prevista dal comma 2 dell’Art. 1 del  Decreto legislativo del 18 dicembre 1997 n. 471,

“2. Se nella dichiarazione e’ indicato, ai fini delle singole imposte, un reddito imponibile inferiore a quello accertato, o, comunque, un’imposta inferiore a quella dovuta o un credito superiore a quello spettante, si applica la sanzione amministrativa dal cento al duecento per cento della maggior imposta o della differenza del credito. La stessa sanzione si applica se nella dichiarazione sono esposte indebite detrazioni d’imposta ovvero indebite deduzioni dall’imponibile, anche se esse sono state attribuite in sede di ritenuta alla fonte. “

quindi, non viene irrogata a condizione che, nel corso di accessi, ispezioni, verifiche o altre attività istruttorie, l’impresa disponga di apposita documentazione che dimostri i criteri di determinazione dei prezzi di trasferimento praticati con le altre imprese del gruppo non residenti.

L’attuazione della norma è avvenuta con l’adozione del Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 29 settembre 2010  e con la successiva Circolare Ministeriale 58/E del 15/12/2010, documenti che hanno specificato come deve essere redatta la documentazione per poter usufruire del regime di disapplicazione delle sanzioni.

A questo proposito è chiarificatrice la Premessa alla Circolare ministeriale 58/E:

“Con l’art. 26 del decreto legge 31 maggio 2010, n. 78 convertito, con modificazioni, dall’art. 1 della legge 30 luglio 2010 n. 122, (rubricato “Adeguamento alle direttive OCSE in materia di documentazione dei prezzi di trasferimento” – di seguito, decreto-legge) è stato introdotto nell’ordinamento italiano un regime di oneri documentali con riferimento ai prezzi di trasferimento dei beni o servizi rientranti nell’ambito di applicazione dell’art. 110 comma 7 del decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (di seguito TUIR).
E’ stato infatti inserito, all’art. 1 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, il comma 2- ter con il quale il legislatore ha previsto la non applicabilità delle sanzioni connesse alla rettifica del valore normale dei prezzi di trasferimento praticati nell’ambito delle operazioni di cui all’art. 110, comma 7 da cui derivi una maggiore imposta o una differenza del credito, qualora il contribuente, nel corso dell’accesso, ispezione, verifica o altra attività istruttoria, consegni agli organi di controllo una specifica documentazione prevista con Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate, emanato in data 29 settembre 2010 (di seguito, il Provvedimento), idonea a consentire il riscontro della conformità al valore normale dei prezzi di trasferimento praticati.
Il beneficio in questione, consiste nell’esclusione dell’applicazione della sanzione prevista dal comma 2 dell’art. 1 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471 in caso di infedeltà della dichiarazione (nonché, per ragioni di coerenza sistematica, delle analoghe sanzioni previste per il comparto IRAP). Detto beneficio è, pertanto, subordinato al realizzarsi della condizione, consistente nella consegna, da parte del contribuente, agli organi di controllo, di specifica documentazione idonea a consentire il riscontro della conformità al valore normale dei prezzi di trasferimento praticati e che garantisca un più agevole espletamento delle operazioni di controllo.
La normativa prevede, inoltre, a carico della società un obbligo di comunicazione in merito al possesso della documentazione prevista. Le modalità ed i termini di effettuazione di tale adempimento sono regolamentati nel Provvedimento …….”

In considerazione del fatto che la tematica dei prezzi di trasferimento è intimamente connessa con il fenomeno della doppia imposizione internazionale, l’OCSE ha codificato, nell’art. 9 del Modello di Convenzione contro le doppie imposizioni, il principio di libera concorrenza quale principio guida nelle operazioni tra imprese associate residenti in due o più giurisdizioni fiscali differenti.

In virtù dell’esplicito riferimento all’art.9 del Commentario al Modello OCSE  la tematica dei prezzi di trasferimento è stata ampiamente trattata dall’OCSE, soprattutto con la predisposizione, nel 1979, delle Linee Guida sul transfer pricing.

Le Linee Guida sul transfer pricing, nel corso degli anni, hanno subito significativi aggiornamenti, l’ultimo dei quali, il Rapporto  “Guidance on Transfer Pricing Documentation and Country by Country Reporting” (CbC Report), che risponde all’azione BEPS n. 13 (ACTION 13 Re-examine transfer pricing documentation)  (http://www.oecd.org/ctp/transfer-pricing/oecd-releases-implementation-package-for-beps-country-by-country-reporting.htm – http://www.oecd.org/tax/transfer-pricing/beps-action-13-guidance-implementation-tp-documentation-cbc-reporting.pdf), modifica in modo sostanziale, tramite l’adozione di un sistema di documentazione a tre pilastri informativi, il capitolo V delle Linee Guida OCSE del luglio 2010: “OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations”.

La metodica desumibile dalle citate Linee Guida comporta l’effettuazione di analisi approfondite aventi ad oggetto una molteplicità di aspetti che debbono essere tenuti in debita considerazione, tra i quali il tipo di transazioni da esaminare, le politiche commerciali realizzate dal gruppo multinazionale, le condizioni del mercato esistenti, la contrattualistica di riferimento ed una analisi delle funzioni svolte, dei rischi assunti e dei beni strumentali (in particolare delle immobilizzazioni immateriali) utilizzati dalle parti coinvolte nell’operazione. L’obiettivo è quello di definire nel modo più corretto possibile le caratteristiche delle operazioni in modo da poter procedere all’individuazione di operazioni comparabili per poter determinare il valore normale delle operazioni medesime da assumere a fini fiscali…..“

Tutte le aziende che hanno rapporti commerciali con imprese residenti in altri Stati, appartenenti allo stesso Gruppo, al fine della “non applicabilità delle sanzioni connesse alla rettifica del valore normale dei prezzi di trasferimento praticati nell’ambito delle operazioni di cui all’art. 110, comma 7 da cui derivi una maggiore imposta o una differenza del credito”, previste dal comma 2 dell’Art. 1 del  Decreto legislativo del 18 dicembre 1997 n. 471, dovranno, quindi, predisporre una documentazione idonea che dimostri che i prezzi praticati nelle operazioni infragruppo sono “a valore normale”, definizione riconducibile al principio di “libera concorrenza” raccomandato dall’OCSE, secondo il quale il prezzo equo è quello praticato per transazioni simili, in situazioni comparabili, da imprese indipendenti.

“Art. 1 del D.Lgs. 471/97 – 2-ter ………., la sanzione di cui al comma 2 non si applica qualora, nel corso dell’accesso, ispezione o verifica o di altra attività istruttoria, il contribuente consegni all’Amministrazione finanziaria la documentazione indicata in apposito provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate idonea a consentire il riscontro della conformità al valore normale dei prezzi di trasferimento praticati. Il contribuente che detiene la documentazione prevista dal provvedimento di cui al periodo precedente, deve darne apposita comunicazione all’Amministrazione finanziaria secondo le modalita’ e i termini ivi indicati. In assenza di detta comunicazione si rende applicabile il comma 2.”

il Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 29 settembre 2010 al punto 2 stabilisce  che la documentazione idonea è costituita da:
a) un documento denominato Masterfile;
b) un documento denominato Documentazione Nazionale.

 

“2. Documentazione idonea di cui all’art. 1, comma 2-ter d.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471 Per documentazione idonea si intende la documentazione che, se consegnata nel corso di attività di controllo o di altra attività istruttoria, consente al contribuente di accedere al regime di cui all’art. 1, comma 2-ter, d.Lgs 18 dicembre 1997, n. 471. Salvo quanto stabilito agli articoli da 3 a 7 del presente Provvedimento, la stessa è costituita da: a) un documento denominato Masterfile; b) un documento denominato Documentazione Nazionale.”

Il punto 9.1. del Provvedimento di pone che il contribuente, per quanto riguarda i periodi di imposta a partire da quello in corso al 31 maggio 2010, dovrà comunicare l’adozione degli oneri documentali in materia di prezzi di trasferimento con la dichiarazione annuale dei redditi.

“9. Comunicazione del possesso della documentazione idonea
9.1. Comunicazione attestante il possesso della documentazione idonea ai sensi all’art. 1, comma 2-ter decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471 Per i soggetti che detengono la documentazione di cui all’art. 1, comma 2-ter del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, la relativa comunicazione all’Agenzia delle entrate viene effettuata con la presentazione della dichiarazione annuale dei redditi”